Sedan januari 2023 är det för arbetsgivare obligatoriskt att i individuppgiften redogöra för var den anställda har sitt tjänsteställe, vilket redovisas varje månad. Från början var kravet tänkt att ingå i ett större sammanhang. Arbetsgivarens redovisning av tjänsteställe skulle ta bort möjligheten för den enskilde att yrka avdrag för resor till och från arbetsplatsen i sin inkomstdeklaration, för att istället ersättas med ett schablonmässigt avdrag för den anställde utifrån avståndet mellan folkbokföringsadressen och tjänstestället. Samtidigt skulle avdraget för milersättningen, som sedan 2009 legat på 18,50 kr/mil, ökas. Idén slopades i stora delar. Det som ändå behölls var att avdraget höjdes från 18,50 kr/mil till 25 kr/mil samt att arbetsgivaren likväl förpliktigades att månatligen redovisa tjänsteställe. Det föreligger dock, som vi snart kommer titta närmare på, motstridiga tolkningar om hur det aktuella begreppet ska tolkas och därmed även hur arbetsgivarna ska redovisa de anställdas tjänsteställe.
Vad menas med tjänsteställe?
Huvudregeln är att det är den plats där arbetstagaren huvudsakligen utför majoriteten av sitt arbete som är att betrakta som tjänsteställe (12 kap 8 § IL). Ett undantag är alternativregeln, vilket träffar de arbetstagare som ofta byter arbetsplats och därmed inte gör det möjligt att bestämma vad det huvudsakliga arbetet utförs, såsom flygpersonal, hanterverkare etc. Arbetsplatsen anses vara där de hämtar/lämnar material, vilket vanligen är arbetsgivarens lokaler. Skulle mot förmodan ingen av ovanstående scenarier passa in blir det istället arbetstagarens bostad som betecknas som tjänsteställe, benämnd som undantagsregeln, vilken infördes särskilt med tanke på arbetare som utför sitt värv på skilda platser (byggnads- och anläggningsbranschen främst) och inte regelbundet besöker arbetsgivarens lokaler (vilket i så fall hade föranlett tillämpning av alternativregeln).
Det finns även vissa särregler för särskilda anställningar inom staten där bostaden ses som tjänsteställe. Ditt hör exempelvis reservofficerare, nämndemän, tillfälligt anställda hos myndigheter i samband med specifik händelser samt riksdagsledamöter. Vad gäller de sistnämnda kan det dock ifrågasättas hur väl detta fungerar i praktiken (se de många fallen av felaktigt folkbokförda riksdagsledamöter som erhåller bostadsersättning).
Detta är dock i stora drag hur tjänsteställe bestäms enligt lag. Denna lag har tillkommit på samma sätt som dom andra, det vill säga genom ett riksdagsbeslut. Processen i sig styrs av grundlag, se 8 kap. 1 § RF. Detta brukar syftas till normgivningsmakt. Riksdagen och även regeringen har i vissa delar möjligheter att bemyndiga andra myndigheter att utfärda föreskrifter. Skatter är en sådan föreskrift som ska meddelas genom lag. Det finns dock en ventil i 8 kap. 10 - 11 § RF som tillåter Skatteverket (och andra myndigheter) att efter bemyndigande utfärda verkställighetsföreskrifter. Det inte tydligt uttryckt vad föreskrifterna ska innefatta men man kan tolka detta som att Skatteverket, efter bemyndigande, kan utfärda bindande föreskrifter om hur en regel rent administrativt ska fungera. Exempel på detta är Skatteverkets föreskrifter om fastighetstaxering, schablonbelopp för bostadsförmån etc. Det är fråga om kompletterande föreskrifter som hjälper företag och enskilda att tillämpa lagen på ett korrekt sätt.
Detta ska förstås dock inte förväxlas med möjligheten att ändra en lag genom en föreskrift, en sådan makt saknar Skatteverket liksom alla andra myndigheter. Huvudregeln, som framgår av Prop. 1973:90 s. 211, är att huvudregeln alltid ska tas upp i själva lagen och ju mer detaljerad den är minskar i motsvarande mån syftet med verkställighetsföreskrifter. Trots detta, och trots tydligheten i 12 kap. 8 § IL angående tjänsteställe, har Skatteverket utfärdat ett ställningstagande som kan sägas stå i strid med lagen.
Skatteverkets normgivningsmakt?
I december 2021 kom Skatteverket ut med ett nytt ställningstagande avseende tjänsteställe: Dnr: 8-1283049. Ställningstagande var troligtvis framdrivet av pandemin och oron för att många anställda som var tvungna att arbeta hemifrån nu skulle få ett nytt tjänsteställe. När distansarbetet sedan tog fäste var Skatteverket inte sena med ett ställningstagande som inskränker anställdas möjligheter till avdrag.
Skatteverket har i sitt ställningstagande angett att arbete från hemmet, till övervägande del eller på heltid, inte gör att bostaden blir tjänsteställe om omständigheterna är sådana att arbetsgivaren tillhandahåller en arbetsplats åt den anställda som står till dennes förfogande. Undantaget är, enligt Skatteverket, om det tecknats ett distansavtal där det avtalats om att hemmet är arbetsplatsen. Något sådant krav återfinns emellertid inte i lagen.
Skatteverket måste beakta principen om fri bevisprövning och därmed låta företag/anställda, som saknar särskilda avtal, att bevisa att hemmet är tjänsteställe. Detta är givetvis Skatteverket fullt medvetna om, det går även att utläsa på deras egen hemsida: ”för Skatteverkets del tillkommer dessutom Skatteverkets allmänna råd och Skatteverkets ställningstaganden. Dessa utgör dock inte föreskrifter och är därför inte bindande”. Skatteverket skriver även själva att föreskrifter om skatt (hur den beräknas, fastställs, storlek etc.) endast kan meddelas genom lag.
Vad blir skillnaden mellan lagen och ställningstagandet?
Vilka konkreta konsekvenser få då detta för arbetsgivaren och dess anställda? För den förstnämnda är det en fråga om skattefri kontra skattepliktig milersättning och därmed grund för arbetsgivaravgifter. Ponera att arbetstagaren arbetar 3 dagar hemma i veckan (vilket många numera gör). Enligt lag ska arbetsgivaren då uppge den anställdes hem som tjänsteställe, oavsett distansavtal. Dock inte enligt Skatteverkets uppfattning.
För en arbetsgivare är det möjligt att ersätta den anställde med en skattefri schablonersättning om 25 kr/mil vid tjänsteresor. För att vara en tjänsteresa krävs dock att den anställda reser till ett annat ställe än där vederbörande normalt utför sina arbetsuppgifter (tjänsteställe).
Om vi tar ett exempel där den anställda arbetar 3 dagar hemma i veckan och har ett avstånd på exempelvis 55 km till arbetsgivarens kontor. Beräknar vi att arbetstagaren är på kontoret 2 dagar och får milersättning för resor med egen bil av sin arbetsgivare kan den anställda erhålla skattefri ersättning om 275 kr per dag, vilket ger 2 200 kr per månad. Det blir totalt 26 400 kr skattefri ersättning på ett år. Det är mycket pengar för en anställd att erhålla från sin arbetsgivare utan skatt och givetvis en fördel för bolaget att undgå arbetsgivaravgifter på 8 294 kr.
Ser vi istället till den anställde har denne möjlighet, för de fall hen inte erhåller milersättning, att dra av samma belopp i sin inkomstdeklaration. Detta blir då avräknat mot inkomsten såsom en minskning och inte ett direkt avdrag från skatt. Detta skulle, beräknat utifrån en person i Stockholm med en månadslön om 34 200 (Sveriges medianlön 2023) utan hänsyn till andra inkomster/utgifter, uppgå till en skattelättnad om 6 717 kr per år om personen åker 2 dagar i veckan. Differensen mellan den skattefria ersättningen som arbetsgivaren skulle kunna betala och vad den anställde sparar i sin deklaration uppgår till 19 683 kr. Det blir i slutändan väldigt mycket pengar som en anställd går miste om, särskilt med rådande inflation och ökade bensin- och dieselpriser.
Är arbetsplatsen att betrakta som tjänsteställe kan kostnaden endast vara avdragsgill såsom ”resor till och från arbetet” vilken är avdragsgill med den del av beloppet som överstiger 11 000 kr och endast för de som har minst 5 km till arbetet och gör en tidsvinning på minst 2 timmar per dag jämfört med att åka kollektivtrafik. Att köra en sträcka om 55 km, beräknat på 80 km/h tar ca 41 minuter. För att därför kunna göra avdrag så måste kollektivtrafiken ta minst 1 h och 41 minuter per resväg för att kostnaden ska vara avdragsgill. Vilket är fullt möjligt för somliga medan andra förlorar hela avdragsmöjligheten. Avdrag för resor till och från arbetet med samma premisser som i exemplet ovan ger, för de fall personen åker 2 dagar i veckan till jobbet, en besparing på 3 918 kr per år.
Av exemplen framgår tydligt att det är gynnsamt för den anställde att erhålla skattefri milersättning för tjänsteresor. Följer man Skatteverkets ställningstagande faller dock denna möjlighet om distansavtal saknas.
Sammanfattning
Sammanfattningsvis kan sägas att arbetsgivare och anställda rätteligen bör följa lagen. Det kan, utifrån Skatteverkets egna uttalanden på hemsidan, utläsas som att myndigheten själv gör gällande att deras ställningstaganden inte behöver följas då de inte är bindande.
Frågan huruvida Skatteverkets ställningstagande avseende tjänsteställe är korrekt kan komma att prövas i domstol. Högst troligen (eller förhoppningsvis) så finner man då att det är lagen och inte Skatteverkets ställningstagande som ska följas. I så fall måste alla de företag som redovisat sina lokaler som tjänsteställe korrigera alla individuppgifter för de anställda som till största del arbetar hemma. Det kan därför finnas goda skäl att redan nu följa lagen.